房地產業增值稅納稅申報代理業務指引（試行）

第一章 總 則

第一條為規范稅務師事務所及其涉稅服務人員提供納稅申報代理服務行為，提高執業質量，防范執業風險，根據《涉稅專業服務監管辦法(試行)》（國家稅務總局公告2017年第13號）和中國注冊稅務師協會《納稅申報代理業務指引（試行）》、《增值稅納稅申報代理業務指引（試行）》的規定，制定本指引。

第二條稅務師事務所及其涉稅服務人員承接房地產業增值稅納稅申報代理業務適用本指引。

第三條本指引所稱房地產業增值稅納稅申報代理業務是指稅務師事務所接受委托人委托，依據稅法確認房地產開發業務增值稅納稅義務，代理委托人辦理增值稅納稅申報（以下簡稱“納稅申報”）準備和填報增值稅納稅申報表、增值稅扣繳稅款報告表（以下簡稱“申報表”）以及相關文件，并完成增值稅納稅申報的服務行為。

本指引所稱房地產業是指房地產企業銷售自行開發項目業務和自行開發不動產經營租賃業務。

委托人包括增值稅納稅人、第三方，委托人與納稅人不一致的，委托人應能保障納稅人履行配合、協助稅務師事務所正常開展代理工作的義務。

第四條稅務師事務所及其涉稅服務人員承辦房地產業增值稅納稅申報代理業務應當按照法律、行政法規及相關規定的期限和內容，代理委托人如實向稅務機關納稅申報和報送納稅資料，做到申報資料齊全、邏輯關系正確、稅額（費）計算準確、納稅申報及時。

第五條稅務師事務所及其涉稅服務人員承辦房地產業增值稅納稅申報代理服務，應當按照《稅務師行業涉稅專業服務程序指引（試行）》和《納稅申報代理業務指引（試行）》執行業務承接、業務委派、業務計劃、歸集資料、專業判斷、業務實施、后續管理、業務成果、業務記錄等一般流程。

第六條房地產業增值稅申報代理業務的實施由增值稅申報表填報和申報準備工作組成。填制和申報準備工作主要包括：資料準備、數據整理、文書制作和報送安排。在進行增值稅申報表的填制和申報準備時，應關注：

（一）資料準備階段應關注項目交易資料和會計資料的準備。

（二）數據整理階段應關注房地產項目基本情況、計稅方法、銷售額、銷項稅額、進項稅額、稅款繳納的評價。

（三）文書制作階段應關注增值稅申報表的填報是否按稅法規定執行。

（四）報送安排階段應關注申報程序、申報資料歸檔和申報方式。

第二章 業務實施

第一節 資料收集

第七條涉稅服務人員應根據納稅人不同的情況及代理業務情況，要求委托方提供相應的有關證件、資料，并對委托方提供的納稅申報代理事項資料進行評價，委托方應保證相關資料的真實、準確、合法和完整，并要求委托方出具委托方聲明書。

第八條涉稅服務人員應按照《納稅申報代理業務指引（試行）》和《增值稅納稅申報代理業務指引（試行）》規定評價，并需要執行下列資料收集與整理程序。

第九條應了解納稅人的企業基本環境、內部控制制度環境、會計制度環境和辦稅制度環境等情況，還應關注納稅人預繳稅款、銷項稅額、進項稅額、稅收優惠、特殊計稅等事項，取得有關材料。

第十條取得與評價事項相關的、能夠支持增值稅納稅申報的證據，應關注證據資料的真實性、合法性、相關性。稅務師事務所對房地產業增值稅申報進行證據搜集時，應收集下列證據資料：

（一）企業基本情況資料，主要有：注冊登記情況、一般納稅人資格登記情況、外出經營登記情況、預繳稅款及申報納稅情況、稅務檢查及整改情況、銀行開戶情況、對外投資情況、分支機構情況等；

（二）會計核算資料，主要有：財務會計報告（包括報表及其附注、財務情況說明書），財務審計報告（如有，需提交），會計憑證及賬簿；

（三）所有交易均已記錄并反映在財務報表中的書面聲明；

（四）上一稅款所屬期增值稅申報表和期末留抵稅額退稅申請資料；

（五）開發項目基本情況資料，主要有：立項批復文件、開發項目“《國有土地使用證》、《建設用地規劃許可證》、《建設工程規劃許可證》、《建筑工程施工許可證》、《商品房銷售（預售）許可證》等五證”或其他批準文件、商品房購銷合同統計、開發項目竣工備案、產權轉移登記等資料；

（六）支付的土地價款的合同及相關資料；

（七）與增值稅納稅有關的合同、協議書及憑證；

（八）稅控裝置的電子報稅資料；

（九）審批、備案、備查等事項相關資料；

（十）第三方提供的數據、報告；

（十一）預繳稅款的完稅證明；

（十二）總機構和分支機構不在同一縣（市）的，匯總繳納增值稅認定相關資料。

（十三）重大經濟交易事項相關資料，包括企業重組、對外投資等；

（十四）稅務機關規定應當報送的其他有關證件、會計核算資料和納稅資料。

第十一條對審查后的交易類證據資料進行分類確認預繳稅款、銷售額、稅款計算、稅款繳納等業務基礎數據。

第十二條預繳稅款、銷售額、稅款計算、稅款繳納四類交易數據采集執行下列程序：

（一）調查納稅人市場交易現狀，全面收集各類交易情形信息，確認采集數據范圍；

（二）按照增值稅計算涉及的要素標準，將交易情形信息分為預繳稅款、銷售額、稅款計算、稅款繳納四大類；

（三）分別整理確認納稅人具體交易情形，選擇應編制的工作底稿；

（四）確認交易情形與工作底稿具體項目對應關系，整理有關工作底稿的附件。

第十三條會計處理與稅務處理差異的事項采集程序，具體程序如下：

（一）確認存在的會計處理與稅務處理差異的事項，整理相關差異數據；

（二）確認會計核算資料的差異數據、計量差異數據，依據稅收規定分析、評價、確認稅收金額；

（三）確認會計處理與稅務處理差異的事項應填制的工作底稿，整理有關工作底稿的相關資料。

第二節 填制和申報準備

第十四條涉稅服務人員對房地產開發項目基本情況確認，應關注：

（一）開發項目批準相關的“《國有土地使用證》、《建設用地規劃許可證》、《建設工程規劃許可證》、《建筑工程施工許可證》、《商品房銷售（預售）許可證》”等五證或其他批準文件的取得情況；

（二）開發項目用地規模，地價款的支付情況；

（三）開發項目地上可售面積情況；

（四）開發項目完工交付情況、產權轉移情況；

（五）開發項目是否存在分期開發情況，存在分期開發情況時各期土地價款的確認是否準確。

第十五條涉稅服務人員對房地產開發項目選擇的計稅方法交易事項確認，應關注：

（一）納稅人是否屬于開發項目的納稅義務人；

（二）納稅人開發項目《建筑工程施工許可證》或建筑工程承包合同注明的開工日期；

（三）增值稅一般納稅人房地產開發企業，選擇簡易計稅方法計算繳納增值稅，是否按規定向稅務機關申請選擇采用簡易計稅方法計算繳納增值稅備案；

（四）一般納稅人銷售自行開發的房地產老項目適用簡易計稅方法計稅的，是否在稅法規定的期限保持計稅方法不變。

第十六條涉稅服務人員對房地產業增值稅預繳稅款交易事項確認，應關注：

（一）開發項目《預售許可證》，關注開發項目預售時點；

（二）預售合同的簽訂情況，了解預售房款的收取情況；

（三）預收房款收款憑證的開具是否屬于符合規定；

（四）納稅人賬面預收款的核算情況，是否存在將銷售不動產取得的預售收入在預收賬款以外的科目核算的情況；

（五）以直接支付貨幣方式收取的預收房款，是否計入預收款；

（六）是否存在已符合稅法規定的銷售不動產銷售收入確認條件，而按預收款進行增值稅處理的情況；

（七）納稅人計算預繳稅款時，確認為預收房款的時點，對應選擇的適用稅率或征收率是否正確；

（八）納稅人是否在取得預收款的次月納稅申報期內，向主管稅務機關預繳稅款。

第十七條涉稅服務人員對房地產業增值稅銷售額的處理方法確認，應關注：

（一）關注納稅人收入內部控制是否存在、有效且一貫遵守；

（二）銷售不動產銷售額的確認原則、方法，關注會計處理與增值稅在收入確認上的差異；

（三）關注賬面收入確認金額與增值稅申報表中銷售額確認的差異；

（四）納稅人向關聯方銷售自行開發的房地產項目,其銷售價格是否符合獨立交易原則。

第十八條涉稅服務人員對房地產業增值稅銷售額的范圍確認，應關注：

（一）納入開發產品價內或由企業開具發票的代收各種基金、費用和附加等各項費用，是否作為銷售房款處理；

（二）納稅人在銷售不動產過程中收取的價外費用，如天然氣初裝費、有線電視初裝費等收益，是否按規定申報納稅；

（三）銷售退回、銷售折扣與折讓業務是否真實，內容是否完整，相關手續是否符合規定，折扣與折讓的計算和會計處理是否正確。重點審查給予關聯方的銷售折扣與折讓是否合理，是否有利用銷售折扣和折讓轉利于關聯方等情況；

（四）納稅人按照項目設立的“預售款備查簿”的相關內容，比對項目合同簽訂日期、交付使用日期、預售款確認收入日期是否與賬面確認預收款時間一致；

（五）按揭款收款有無申報納稅，有無掛在往來賬，如“其他應付款”，不作為銷售款申報納稅的情形；

（六）納稅人申報的計稅依據是否存在明顯偏低或其轉讓房地產成交價格低于房地產評估價格且無正當理由，是否按稅法規定的順序確定銷售額；

（七）不同項目的預售款與銷售款，防止銷售款作為預售款處理的情況。

第十九條涉稅服務人員對房地產業增值稅銷售額的時間確認，應關注：

銷售額納稅義務發生時間，是否按稅法的規定進行確認。是否存在未開具發票，但符合稅法規定的納稅義務發生時間的銷售額，而未確認增值稅銷項稅額的情況。

第二十條涉稅服務人員對房地產業增值稅銷售額的金額確認，應關注：

（一）納稅人向政府部門支付的土地價款，是否取得符合稅法規定條件的扣除憑證；對存在取得土地時向其他單位或個人支付的拆遷補償費用的，是否取得拆遷協議、拆遷雙方支付和取得拆遷補償費用憑證等能夠證明拆遷補償費用真實性的材料；

（二）并確認房地產項目的計容積率地上建筑面積，并與權屬證、房產證、預售證、房屋測繪所測量數據、銷售記錄、銷售合同、有關主管部門的文件等載明的面積數據相比對。如果上述性質相同的面積所獲取的各項證據發生沖突、不能相互印證時，應當追加評價程序，并按照外部證據比內部證據更可靠的原則，確認適當的面積；

（三）一般納稅人銷售自行開發的房地產項目適用一般計稅方法的，是否按稅法規定的計容積率地上建筑面積計算當期允許扣除的土地價款的扣除額，是否建立臺賬登記土地價款的扣除情況；

（四）納稅人按人民幣以外的貨幣結算銷售額的，其銷售額的人民幣折合率是否按銷售額發生的當天或者當月1日的人民幣匯率中間價。選擇采用的折合率，是否在1年內保持一致；

（五）納稅人在確認銷售額時，是否按稅法規定選擇適用稅率或征收率，進行不含稅銷售額的換算；

（六）一般納稅人銷售自行開發的房地產老項目適用簡易計稅方法計稅的，是否存在扣除對應的土地價款后作為銷售額。

第二十一條涉稅服務人員對房地產業增值稅銷售額的特殊銷售事項確認，應關注：

（一）納稅人轉讓在建項目是否按規定確認銷售額；

（二）以房地產或土地作價入股投資或聯營從事房地產開發，或者房地產開發企業以其建造的商品房進行投資或聯營，是否按規定確認銷售額；

（三）納稅人在銷售不動產中存在混合銷售行為時，是否按規定并入銷售不動產銷售額；

（四）納稅人將開發的房地產無償轉讓（用于公益事業或者以社會公眾為對象的除外），發生所有權轉移時是否按視同銷售房地產進行銷售額的確認，其視同銷售行為銷售額價格明顯偏低或無銷售額的，是否按稅法規定的順序確定銷售額；

（五）將房地產抵債轉讓給其他單位和個人或被法院拍賣的房產，是否按規定確認銷售額；

（六）納稅人采用“還本”方式銷售商品房和以房產補償給拆遷戶時，是否按規定確認銷售額。

第二十二條涉稅服務人員對存在不動產所在地與機構所在地不在同一縣（市、區）的自行開發不動產經營租賃服務，應關注：

（一）納稅人出租的不動產所在地與其機構所在地在同一直轄市或計劃單列市但不在同一縣（市、區）的，該直轄市或計劃單列市稅務局是否決定在不動產所在地預繳稅款；

（二）納稅人銷售自行開發房地產項目時選擇的計稅方法，確定自行開發不動產經營租賃可選擇的計稅方法；

（三）納稅人利用自行開發的房地產項目對外出租經營，租賃合同的簽訂和租金的收取情況；

（四）納稅人賬面租金收款的核算情況；

（五）是否存在以非貨幣形式收取的租金；

（六）納稅人計算預繳稅款時，選擇的適用稅率或征收率是否正確；

（七）納稅人是否在取得租金的次月納稅申報期或不動產所在地主管稅務機關核定的納稅期限預繳稅款。

第二十三條涉稅服務人員對自行開發不動產經營租賃銷售額確認，應關注：

（一）關注納稅人收入內部控制是否存在、有效且一貫遵守；

（二）不動產經營租賃銷售額的確認原則、方法，關注會計處理與增值稅在收入確認上的差異；

（三）納稅人按人民幣以外的貨幣結算銷售額的，其銷售額的人民幣折合率是否按銷售額發生的當天或者當月1日的人民幣匯率中間價。選擇采用的折合率，是否在1年內保持一致；

（四）納稅人將開發的房地產無償提供給向其他單位或者個人使用（用于公益事業或者以社會公眾為對象的除外），是否按視同銷售進行銷售額的確認，其視同銷售行為銷售額價格明顯偏低或無銷售額的，是否按稅法規定的順序確定銷售額；

（五）銷售額納稅義務發生時間，是否按稅法的規定進行確認，即按照收到承租方租金日期、收到預收款日期、合同約定付款日期和開具發票日期四者孰先原則；

（六）銷售退回、銷售折扣與折讓業務是否真實，內容是否完整，相關手續是否符合規定，折扣與折讓的計算和會計處理是否正確。重點審查給予關聯方的銷售折扣與折讓是否合理，是否有利用銷售折扣和折讓轉利于關聯方等情況；

（七）納稅人申報的計稅依據是否存在明顯偏低或其轉讓房地產成交價格低于房地產評估價格且無正當理由，是否按稅法規定的順序確定銷售額；

（八）一般納稅人自行開發不動產的經營租賃項目適用簡易計稅方法計稅的，是否在稅法規定的期限保持計稅方法不變。

第二十四條涉稅服務人員對房地產業增值稅銷項稅額的確認，應關注：

（一）納稅人按開發項目計稅方法的選擇，在計算增值稅銷售項稅額時稅率或征收率適用是否準確，不同計稅方法申報表的填寫是否準確；

（二）納稅人兼營不同稅率的貨物或者應稅勞務，未分別核算銷售額的，是否從高適用稅率進行銷項稅額的計算。

第二十五條涉稅服務人員對房地產業增值稅進項稅額的確認，應關注：

（一）與進項稅額核算相關的內部控制是否存在、有效且一貫遵守；

（二）相關合同、協議和項目預（概）算資料，并了解其執行情況。獲取項目概預算資料，比較、分析概預算費用與實際費用是否存在明顯異常，評價納稅人是否虛列各項成本費用實際支出；

（三）納稅人取得增值稅扣稅憑證是否符合稅法有關規定的。納稅人憑完稅憑證抵扣進項稅額的，是否具備書面合同、付款證明和境外單位的對賬單或者發票。評價進項稅額的記錄、歸集是否正確；

（四）納稅人取得的發票，是否按規定的應稅項目和適用稅率開具發票，重點關注：全部或部分設備、材料、動力由房地產開發企業自行采購的甲供工程中，建筑勞務的提供方是否按規定開具發票；自產貨物的同時提供建筑、安裝服務的納稅人是否按規定開具發票；

（五）取得的增值稅專用發票和機動車銷售統一發票是否按規定期限進行認證或登錄增值稅發票選擇確認平臺進行確認。取得的海關進口增值稅專用繳款書，是否按規定期限向主管稅務機關報送《海關完稅憑證抵扣清單》，申請稽核比對；

（六）納稅人取得的國內旅客運輸服務扣除憑證是否屬于進項稅抵扣相關規定，抵扣的進項稅額計算確認是否準確；

（七）認證、確認或比對通過的增值稅進項稅額，是否在規定的納稅申報期內，向主管稅務機關申報抵扣進項稅額；

（八）輔導期納稅人是否依據稅務機關告知的稽核比對結果通知書及明細清單注明的稽核相符的增值稅專用發票情況，進行增值稅申報表數據填寫；

（九）一般納稅人購進貨物或者應稅勞務，開具增值稅專用發票后，發生銷售貨物退回或者折讓、開票有誤等情形，是否按稅法有關規定開具紅字增值稅專用發票，有無及時相應扣減進項稅額；

（十）納稅人以折扣方式購買應稅行為，是否將價款和折扣額在同一張發票上分別注明；

（十一）納稅人以物易物、以貨抵債、以物投資方式或交易的，其申報抵扣的資料是否有相關合同及與之相符的增值稅專用發票、運輸發票；

（十二）各項成本費用實際支出與概預算是否存在明顯異常。當二者差異較大時，應從合同管理部門獲取施工單位與納稅人簽訂的施工合同，并與相關賬目進行核對；實地查看項目工程情況，必要時，向建筑監理公司取證；評價納稅人是否存在利用關聯方承包或分包工程，增加或減少建筑安裝成本造價的情形；

（十三）納稅人上期留抵稅額與上期申報表中“期末留抵稅額”是否一致。

第二十六條涉稅服務人員對房地產業增值稅進項稅額轉出的確認，應關注：

（一）取得增值稅專用發票且屬于貸款服務范圍的支出，是否存在認證抵扣的情況。

（二）非正常損失的購進貨物、勞務和應稅行為，是否轉出進項稅額；

（三）實地查看、詢問調查和核實，評價用于集體福利或者個人消費的購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產和不動產，是否轉出進項稅額；

（四）一般納稅人銷售自行開發的房地產項目，兼有一般計稅方法計稅、簡易計稅方法計稅、免征增值稅的房地產項目而無法劃分不得抵扣的進項稅額的，是否以《建筑工程施工許可證》注明的“建設規?！睘橐罁M行劃分；

（五）選擇適用增值稅期末留抵稅額退稅制度的納稅人，本期經稅務機關批準的上期留抵稅額退稅額是否正確。

第二十七條涉稅服務人員對房地產業增值稅稅款繳納交易事項確認，主要包括期初未繳稅額、實收出口開具專用繳款書退稅額、本期已繳稅額、期末未繳稅額、本期應補(退)稅額、即征即退實際退稅額、期初未繳查補稅額、本期入庫查補稅額、期末未繳查補稅額。應關注：

（一）納稅人稅款繳納交易事項所涉及的與上一稅款所屬期存在勾稽關系的數據，勾稽關系是否正確。

（二）納人本期已繳稅額中，分次預繳稅額從本期增值稅應納稅額中抵減的已繳納的稅款，是否按稅規定的抵扣辦法進行抵扣，是否取得完稅憑證作為合法有效憑證。

（三）關注納稅人被納稅評估、稽查、審計、會計信息質量抽查而作出行政處理或者被其他部門行政處罰、刑事處罰、審計調整等，對本期申報數據的影響。

第二十八條涉稅服務人員對房地產業增值稅會計處理事項確認，應關注：

（一）取得資產或接受勞務等業務對應的增值稅進項稅額會計核算是否符合規定；

（二）預售自行開發房地產項目取得的預收款，是否按稅法規定進行預繳增值稅的核算；

（三）自行開發不動產經營租賃業務取得的收入，是否按稅法規定進行預繳增值稅的核算；

（四）銷售自行開發房地產項目達到稅法規定的增值納稅義務發生時點時，是否按稅法規定進行增值稅銷項稅額的核算；

（五）銷售自行開發房地產項目選擇一般計稅方法的，是否按規定計算允許在銷售額中扣減的地價款并按規定進行會計處理；

（六）采取不同銷售模式進行自行開發房地產項目銷售，是否按稅法規定的時點進行預繳增值稅款和銷項稅額的核算。

（七）發生增值稅視同銷售行為，是否按稅法規定進行預繳增值稅款和銷項稅額的核算。

（八）營改增前已確認收入但未產生營業稅納稅義務而未計提營業稅的，在達到增值稅納稅義務時點時的增值稅核算是否正確。

（九）因發生非正常損失或改變用途等，原已計入進項稅額、待抵扣進項稅額或待認證進項稅額，是否按現行增值稅制度規定進行轉出核算。

第二十九條涉稅服務人員在進行增值稅申報表填報時，應關注：

（一）應當按照增值稅納稅申報表填報說明的要求和口徑填報申報表；

（二）表內邏輯關系、申報表及附表表間關系；

（三）備案事項相關資料間關系等。

第三十條稅務師事務所應按照《涉稅專業服務程序指引（試行）》和《增值稅納稅申報代理業務指引（試行）》規定實施專業判斷和質量的控制相關復核程序。

第三節 實施申報和備案

第三十一條稅務師事務所應按照《納稅申報代理業務指引(試行)》和《增值稅納稅申報代理業務指引（試行）》規定進行增值稅申報表的實施申報和備案。在實施申報時應關注：

（一）是否按照《全國稅務機關納稅服務規范》所規定的納稅人報送資料要求、基本流程、基本規范，完成納稅申報程序；

（二）是否在稅法規定的申報期限實施申報；

（三）是否按規定將報送資料進行歸檔。

第三十二條代理納稅申報可根據稅務機關的要求采用批量申報和一鍵申報。采用批量申報時應及時到稅務機關按要求備案所服務的客戶及代理申報的服務人員信息。采用一鍵申報，稅務師事務所要生成稅務機關電子稅務局或網上辦稅廳可接受的數據，并在申報前做好數據的核實工作，保證數據的準確性。

批量申報是稅務師事務所登陸申報系統后無須逐戶登陸所服務的客戶，對所服務的客戶完成網上申報。一鍵申報是指在登陸網上申報系統后，將所服務的客戶生成申報數據一鍵導入稅務機關的申報系統當中，無需逐項填制申報表。

第三章 業務記錄

第三十三條房地產業增值稅納稅申報服代理務工作底稿包括三個大類:企業環境資料、基礎數據整理、業務報告。

第三十四條企業環境資料工作底稿包括：企業基本環境、內部控制制度環境、會計處理環境、稅務處理環境。

第三十五條基礎數據工作底稿包括: 預繳稅款、銷售額、稅款計算、稅款繳納。

第三十六條為了方便適用工作底稿選擇，設計基礎數據大類工作底稿應關注以下六個方面：

（一）增值稅一般納稅人和小規模納稅人采集數據范圍的區別；

（二）計稅方法對采集數據的影響；

（三）適用不同稅率對采集數據的影響；

（四）征收方式的對采集數據的影響；

（五）特殊業務對采集數據的影響；

（六）納稅人組織形式對采集數據的影響。

第三十七條業務報告工作底稿包括：增值稅預繳稅款表、增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）,該業務報告工作底稿屬于應提交委托方的成果資料，在代理業務完成之后全部移交給委托方。

業務報告工作底稿是依據基礎數據，采取手工方式編制，或采取軟件方式編制，基本功能是數據的計算和信息傳遞。

業務報告類工作底稿應按稅法規定的樣式進行提交。

第三十八條稅務師事務所應當從管理層獲取其承擔恰當房地產業增值稅納稅申報代理業務所需的財務信息和批準財務信息的責任的書面聲明。該聲明還應當包括管理層對財務數據的真實性和完整性負責，以及已向稅務師事務所完整提供所有重要且相關的納稅申報信息。

第四章 業務成果與檔案

第三十九條稅務師事務所承辦房地產業增值稅納稅申報代理業務應按照《涉稅專業服務程序指引（試行）》、《納稅申報代理業務指引(試行)》和《增值稅納稅申報代理業務指引（試行）》規定，辦理報告確認、留存備查、整理歸檔、報告提醒、保密要求等業務報告事項。

第四十條稅務師事務所承辦房地產業增值稅納稅申報代理業務應當按照《涉稅專業服務程序指引（試行）》、《納稅申報代理業務指引(試行)》和《增值稅納稅申報代理業務指引（試行）》等相關規定建立檔案管理制度。

第五章 附 則

第四十一條本指引自2019年8月1日起試行。